摘要：2019年1月1日实施的《政府会计制度》，要求基建账必须并入单位大账进行核算，至此基建账不再单独核算。将资金量大，周期长的基建项目并入大账核算，显著提高了医院账务的完整性，同时，将基建账并入大账核算也存在一些难点需要进一步探讨解决。

　　2017年10月《政府会计制度》出台，明确要求各单位从2019年1月1日起，对基本建设投资应当按照新制度规定统一进行会计核算，不再单独建账。与财会[2013]2号文件相比，新制度的规定对医院的基本建设账务处理提出了更高的要求，财会[2013]2号文件只要求在单独设账的基础上，定期并入大账，但新制度明确要求不再单独设账，统一核算。两套账合二为一，使财务情况更完整统一的同时，也增加了基建账务管理的难度。本文将从县级公立医院角度出发，梳理基建账务处理的制度变化，分析制度出台前县级公立医院实务处理的状况，探讨制度出台后县级公立医院基建账务处理的方式。

　　一、执行《政府会计制度》前县级医院基建账的总体情况及相关制度

　　医院基建项目具有资金投入大，建设周期长的特点，其资金的监管问题往往是审查的重点和难点。但长期以来，对于基建账务处理的规范化程度却远远不及“大账”。早期县级医院业务单一，发生基建项目较少，一旦基建账要求独立核算，医院财务人员因为刚接触，缺乏对基建的了解，缺乏基建账的处理经验，缺乏专业化，一般都是边做边学，无法从工程的整体性上进行把握，难以掌握工程进度，容易做错账，产生核算误差，也就没法有效发挥基建会计的监督作用、核算作用。

　　追溯医院基建账的制度规范，还是1995年印发的《国有建设单位会计制度》。另一方面，企业会计制度逐渐将基建的核算并入到企业核算中，不再独立核算。顺应时代发展，2013年事业单位也进行了会计制度改革，《新旧事业单位制度有关衔接问题的处理规定》（财会[2013]2号）中要求事业单位在单独核算基建账的同时，定期要将基建数据合并到会计“大账”，具体怎么并账没有给出具体的实施细则。5年后，2017年10月印发的《政府会计制度》对基建并入“大账”做了进一步的要求，但对于基建账如何处理也没有做出具体的进一步的解释，导致会计人员在基建并账处理时，缺乏依据。由此，也就导致各家医院有各家医院处理基建账的方法，缺乏统一性，严谨性，权威性。《政府会计制度》对于会计账务处理的改革是前所未有的，从更多维度，更多方面对会计账务处理提出了要求。在《政府會计制度》下，如何保持基建核算的规范化以及基建资料的完整性值得进一步的思考。

　　二、县级医院基建账执行《政府会计制度》的难点

　　（一）原基建账核算不统一，难以与新制度无缝对接

　　原基建账核算不规范，给新旧会计制度的衔接带来了难度。在清查基建账的过程中发现以前的基建账核算没有统一标准，各家医院都有各家医院的特点。往往一个设备就能单独设明细科目，但在新制度中无法再继续设明细科目，只能通过项目核算反映，而项目核算结转更麻烦，更复杂，取数难度也大。由于新旧会计制度的基建会计科目不一致，需要财务人员将原基建账重新分析填列，这将耗费极大的人力。如何准确合理地将原来的基建账重新按照新制度要求无缝对接到新账中需要进一步思考。

　　（二）缺乏统一的指导性规范，各部门监管要求不一，操作难度大

　　纵观以上提到的这几项制度，能够具体指导基建账务处理的只有1995年的《国有建设单位会计制度》，1995年到2019年相隔24年之久，国家经济建设发生了翻天覆地的变化，会计环境也随之发生了很多的变化，基建制度也随之更新了不少，而基建会计制度本身却很多年未变，这个制度与当前的各项管理要求已很难匹配，实施过程中有着诸多的问题，之前学术界关于改革此项制度的声音也不绝于耳。对于基建账的核算要求没有明确统一的指导性规范，且各部门监管要求也不一，往往会导致只有在审计了才发现哪里做的不够，这不仅给审计带来了难度，也给医院自身基建账务管理带来困难。《政府会计制度》对医院报表体系进行了明确，但未提到基建报表的要求，是否仍按照原来的要求填报基建报表最好能有明确的指示。按基建原报表资金来源类取数较困难，新制度会计科目中不分中央资金拨款和财政拨款，基建原报表中却有相应要求。

　　（三）未作财务竣工决算，难入固定资产

　　基建项目只有在完成竣工财务决算后才能报主管部门审核批准后转入固定资产。在实际处理中，县级医院有部分历年积累下来的在建工程，工程小，没有规范的项目流程，缺乏相关资料，手续不全，即使已经交付使用多年，也无法完成竣工决算，导致难以转入固定资产。这部分历史原因形成的在建工程，挂账多年，难以处理，给新旧衔接也带来困难。另一方面，企业会计准则规定资产在达到使用价值时可以按暂估转入固定资产，但在事业单位中，由于种种原因，一般都没有及时转入固定资产。导致反映的信息与事实不符，也影响了折旧，导致成本核算不准确。

　　（四）资金来源多源，难以明确项目的资金性质

　　《政府会计制度》对在建工程科目要求进行支出经费来源核算和项目核算两种辅助核算。基建的资金来源往往多元化，既有财政资金，也有乡镇拨款，还有自有资金，但具体每项资金用到哪个项目上，没有明确指示。因此对“在建工程”科目要求支出来源辅助核算时，就会需要人为进行分离，降低了准确性，增加了核算的难度。而且财政拨款时间有差异，往往需要支付时，财政资金却仍未到位，存在着后期调账的风险。

　　（五）基建账资料分散，管理审查难度加大

　　基建账按照新制度要求并入“大账”核算的话，就会使得基建资料分散，基建原始凭证与其他业务凭证混合在一起。一旦遇到监督检查，需要从“大账”中抽离出来，这需要花费大量的人力。如果将基建账原始凭证单独复印装订成册供检查用，又会耗费大量的人力物力，而且审计不能仅仅审复印件，仍然需要原件确保真实性。原来基建账单独核算，单独装订，清楚明了。现在新制度试图从项目辅助核算的方式追踪基建账，例如“在建工程”采用了项目辅助核算、“应付账款”下基建明细科目单独体现，但财政拨款收入上，就没有采用项目辅助核算，无法区分是基建的财政拨款收入，还是其他的财政拨款收入，因此在账务处理时，可以考虑添加项目核算，以使基建账能更清楚的体现出来，同时，对于基建账需要做好备查账登记，以更全面的反映基建财务状况。

　　三、县级医院基建账执行《政府会计制度》的几点建议

　　（一）更新相关制度，使得基建会计规范化、标准化

　　对于财务人员来说，没有相关制度可以对照，就很难操作。目前《政府会计制度》主要是针对大账的指导，对于基建没有特别说明，因此基建到底要怎么做账，以及做到什么程度，没有明确的标准。面对基建审计时也就有些无所适从，只能确保资金走向明确清楚，而账务是否规范，没有明确依据可查。基建独立核算时，每月会出具单独的基建报表，基建报表中的各项名称与基建账的会计科目能够匹配。但新制度实行后，原基建报表各项名称无法在“大账”中直接找到匹配的会计科目，原基建报表左边各项能分别从“大账”中取数，但基建报表右边各项取数较困难。当期拨款数据需要从“財政拨款收入”科目中取数，历年拨款数据从“累计盈余-财政项目盈余”中取数，而自筹资金数据就很难从“大账”直接取数，没有对应科目，只能采取二次计算的方式。或者采用过渡科目，将基建原报表各项单独设立过渡科目，类似于应付职工薪酬的处理方式。

　　（二）增强与基建业务部门的联系，实时把握基建进度

　　县级医院账务处理过程中，需要加强与基建业务部门的联系，账务处理时，可以围绕基建概算进行，方便日后审计，同时也可随时把握基建情况，随时可以发现超额使用等情况。并对会计人员进行基建业务知识的培训，熟悉基本建设程序、工程预决算、合同管理、招投标和关键控制措施，以降低财务风险，保证基建并账工作有序开展和顺利进行。

　　（三）提高财会人员专业能力

　　基建会计和医院会计对对方的账务及会计科目了解不够是基建并账中的突出问题，使得在实际基建并账过程中，存在着许多的困惑。如果对新政府会计制度的把握和理解不恰当，就很容易出现并账错误或者会计处理不合理，导致后期基建审计困难重重。所以，在实际工作中，无论是基建会计还是医院会计都需加强对对方账务的了解，一方面需积极参与会计业务培训，另一方面可以去基建会计处理更规范的单位参观学习，提高财务人员的专业理论能力和实操能力。

　　（四）新制度执行后，其他监管部门的要求做相应改变

　　基建因为体量大，周期长，涉及资金多，往往会有多个部门进行检查，既有中央部门对专项资金的使用抽查，也有政府部门的督查，更有审计部门的审计。随着《政府会计制度》的改革，这些监管部门的要求也要做相应的变化，以适应新制度的实行。财务会计账遵循权责发生制，预算会计遵循收付实现制，基建检查中如何利用好这两套账，以及两套账各自的作用，需要进一步推广普及。

　　（五）做好备查账，方便后期审查

　　《政府会计制度》实行后，基建账和“大账”合二为一，你中有我，我中有你，基建账一旦有检查，往往就难以剥离出来。因此，在平时账务处理过程中，就应将基建账单独做备查，整理成册，方便日后检查。或者可以按照区分凭证类别的方式，将基建账单独设凭证类别，从而能直接在账套里发现基建的凭证，不用再查备查簿，缺点是填制其他凭证类别时，容易点错凭证类别。

　　四、结语

　　做好新旧会计制度衔接是贯彻落实政府会计制度的前提，基建并账是政府会计改革的重要环节，是新旧衔接的重要方面，是执行新制度的重要内容。做好基建并账工作势在必行，在新制度实行初期，需要在探索中逐步解决问题，确保医院会计信息质量的逐步提高。